Нк ст 221 профессиональные налоговые вычеты

Статья 221. Профессиональные налоговые вычеты

При исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют следующие категории налогоплательщиков:

1) налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, — в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

Суммы налога на имущество физических лиц, уплаченного налогоплательщиками, указанными в настоящем подпункте, принимаются к вычету в том случае, если это имущество, являющееся объектом налогообложения в соответствии со статьями главы «Налог на имущество физических лиц» (за исключением жилых домов, квартир, дач и гаражей), непосредственно используется для осуществления предпринимательской деятельности.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей;

2) налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, — в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг);

3) налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы, искусства, за создание иных результатов интеллектуальной деятельности, вознаграждения патентообладателям изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в следующих размерах:

Нормативы затрат (в процентах к сумме начисленного дохода)

Создание литературных произведений, в том числе для театра, кино, эстрады и цирка

Создание художественно-графических произведений, фоторабот для печати, произведений архитектуры и дизайна

Создание произведений скульптуры, монументально-декоративной живописи, декоративно-прикладного и оформительского искусства, станковой живописи, театрально- и кинодекорационного искусства и графики, выполненных в различной технике

Создание аудиовизуальных произведений (видео-, теле- и кинофильмов)

Создание музыкальных произведений: музыкально-сценических произведений (опер, балетов, музыкальных комедий), симфонических, хоровых, камерных произведений, произведений для духового оркестра, оригинальной музыки для кино-, теле- и видеофильмов и театральных постановок

других музыкальных произведений, в том числе подготовленных к опубликованию

Исполнение произведений литературы и искусства

Создание научных трудов и разработок

Изобретения, полезные модели и создание промышленных образцов (к сумме дохода, полученного за первые два года использования)

В целях настоящей статьи к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в настоящей статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период в установленном законодательством о налогах и сборах порядке, а также суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, страховых взносов на обязательное медицинское страхование, начисленные либо уплаченные им за соответствующий период в установленном настоящим Кодексом порядке.

При определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.

Налогоплательщики, указанные в настоящей статье, реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления налоговому агенту.

При отсутствии налогового агента профессиональные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщикам, указанным в настоящей статье, при подаче налоговой декларации по окончании налогового периода.

К указанным расходам налогоплательщика относится также государственная пошлина, которая уплачена в связи с его профессиональной деятельностью.

Комментарий к Ст. 221 НК РФ

Порядок предоставления профессиональных налоговых вычетов предусмотрен в ст. 221 НК РФ.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются:

1) индивидуальным предпринимателям, нотариусам и иным частнопрактикующим лицам — по окончании налогового периода на основании их письменного заявления при подаче ими налоговой декларации в налоговую инспекцию.

При этом в соответствии с абз. 1 п. 1 ст. 221 НК РФ индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Таким образом, для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов.

В абз. 2 п. 1 ст. 221 НК РФ установлено, что состав указанных расходов (фактически произведенных и документально подтвержденных), принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

При этом, согласно разъяснениям Минфина России, отсылка в данном абзаце к порядку определения расходов, установленному гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, касается только «состава» расходов, а не порядка их учета в налоговой базе соответствующего налогового периода, определяемого в гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ. Использование иных методов учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями для целей исчисления налога на доходы физических лиц законодательством о налогах и сборах не предусмотрено (Письмо Минфина

России от 16 июля 2014 г. N 03-04-05/34662);

2) налогоплательщикам, получающим доходы от выполнения работ (услуг) по договорам гражданско-правового характера, — на основании их письменного заявления. При этом вычет предоставляется налоговыми агентами (организацией или индивидуальным предпринимателем, выплачивающим доход);

3) налогоплательщикам, получающим авторские вознаграждения по авторским договорам, — на основании их письменного заявления. При этом вычет предоставляется налоговыми агентами (организацией или индивидуальным предпринимателем, выплачивающим доход);

4) налогоплательщикам, получающим доходы от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, за выполнение работ (услуг) по договорам гражданско-правового характера, — на основании их письменного заявления при подаче налоговой декларации в налоговую инспекцию по окончании налогового периода (календарного года).

Таким образом, если налогоплательщик получил вознаграждение по гражданско-правовому или авторскому договору, для целей исчисления налога на доходы физических лиц его можно уменьшить на сумму произведенных расходов. Другими словами, воспользоваться правом на профессиональный налоговый вычет, предусмотренный ст. 221 НК РФ.

При этом следует учитывать позицию Конституционного Суда РФ, который в Определении от 1 декабря 2009 г. N 1553-О-П указал, что положения ст. 221 НК РФ, в ее конституционно-правовом истолковании, не могут рассматриваться как исключающие возможность учета расходов на арендованный транспорт, используемый нотариусами для себя и для нанятых им работников в целях проезда к месту работы, при применении профессионального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц.

Как было отмечено выше, получить профессиональный вычет можно 2 способами.

Первый способ. Налогоплательщик (исполнитель работ (услуг) по договору) может потребовать предоставить ему вычет у непосредственного заказчика работ (у фирмы или предпринимателя, которые выплачивали вознаграждение по договору). Для этого нужно заранее написать соответствующее заявление в бухгалтерию заказчика и при необходимости представить документы, подтверждающие расходы. Это могут быть товарные и кассовые чеки, накладные, акты приемки-передачи выполненных работ, проездные билеты, счета из гостиниц и т.п.

Второй способ. Если заказчик при выплате вознаграждения профессиональный налоговый вычет не предоставил (либо заказчик не является налоговым агентом), вычет можно получить в налоговой инспекции, подав декларацию.

Обратите внимание на важные нюансы.

1. Профессиональный налоговый вычет предоставляется только по тем доходам, которые облагаются налогом по ставке 13%. А раз так, профессиональные налоговые вычеты налогоплательщикам — нерезидентам Российской Федерации не предоставляются.

2. Вычет по авторским вознаграждениям можно получить и в том случае, когда у налогоплательщика нет документов, подтверждающих расходы. Тогда налогооблагаемый доход уменьшают на определенный процент (норматив) в зависимости от вида работы, за которую получено вознаграждение. Нормативы профессиональных вычетов по авторским вознаграждениям приведены в п. 3 комментируемой статьи.

3. Определяя сумму профессионального вычета по авторскому вознаграждению, можно использовать

только один способ расчета — или фактические расходы, или норматив. Совмещать оба способа нельзя.

Статья 221 НК РФ. Профессиональные налоговые вычеты

Текст статьи.

Формы документов

Декларация 3-НДФЛ

Декларация 3-НДФЛ — это декларация по налогу на доходы физических лиц. Она подается один раз в год и в ней декларируются доходы гражданина за прошедший календарный год.

Декларацию 3-НДФЛ обязаны подавать лица, которые сами обязаны исчислить и уплатить подоходный налог от своей деятельности. Это:

  • ИП, нотариусы, адвокаты,
  • физические лица, получившие доход от продажи имущества, выигрыша в лотерее или конкурсе,
  • налоговые резиденты, получившие доход от источников за пределами РФ,
  • и другие категории лиц, перечисленные в пункте 1 статьи 228 НК РФ.

Остальные физические лица не обязаны подавать декларацию — обычно за нас декларирует доходы наш работодатель (это называется налоговый агент). Но мы можем ее подать, если нам нужно получить налоговый вычет по налогу (чаще в разговоре это называют «вернуть подоходный налог»). Налоговые вычеты бывают стандартные, социальные (на обучение, лечение, благотворительность и пр.), имущественные (продажа и покупка недвижимости и другого имущества) и профессиональные (авторские изобретения, договоры по гражданско-правовым договорам, в отдельных случаях — ИП) .

Срок подачи декларации 3-НДФЛ — 30 апреля следующего года. НО!

На граждан, представляющих налоговую декларацию за год только с целью получения налоговых вычетов по НДФЛ, установленный срок подачи декларации — 30 апреля — не распространяется. Декларацию 3-НДФЛ для получения вычета они могут представить в течение всего года без каких-либо штрафов или пени.

Если налогоплательщик подает 3-НДФЛ и для декларирования дохода, и для заявления права на налоговые вычеты, то в этом случае он обязан представить декларацию в установленный срок — не позднее 30 апреля. За нарушение срока в этом случае может быть наложен штраф в размере не менее 1 000 рублей.

Форма декларации 3-НДФЛ и порядок ее заполнения утверждены Приказом ФНС России от 24.12.2014 N ММВ-7-11/[email protected]

Формы декларации 3-НДФЛ

Примеры заполнения декларации 3-НДФЛ

Для возврата налога при покупке жилья
Образец (пример) заполнения декларации для возврата налога (имущественного вычета) при покупке или строительстве жилья, например, при покупке квартиры, в формате PDF.

Для возврата налога при покупке жилья и ипотеке
Образец (пример) заполнения декларации для возврата налога (имущественного вычета) при покупке или строительстве жилья, например, при покупке квартиры, и выплате процентов по ипотеке (выплате ипотечных процентов) в формате PDF.

Для возврата налога по расходам на обучение
Образец (пример) заполнения декларации для возврата налога (получения социального налогового вычета) по расходам на обучение в формате PDF.

Для возврата налога по расходам на лечение
Образец (пример) заполнения декларации для возврата налога (получения социального налогового вычета) по расходам на лечение в формате PDF.

Для возврата налога при получении стандартного налогового вычета
Образец (пример) заполнения декларации для возврата налога при получении стандартного налогового вычета в формате PDF.

Заполнить декларацию 3-НДФЛ онлайн можно тут.

Профессиональные налоговые вычеты

Профессиональные налоговые вычеты применяют лица, которые:

  1. Осуществляют предпринимательскую деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей (п. 1 ст. 221, пп. 1, 2 п. 1 ст. 227 НК РФ);
  2. Занимаются частной практикой (нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и др.) (п. 1 ст. 221, пп. 1, 2 п. 1 ст. 227 НК РФ);
  3. Выполняют работы (оказывают услуги) по договорам гражданско-правового характера (п. 2 ст. 221 НК РФ);
  4. Получают авторские и другие вознаграждения (п. 3 ст. 221 НК РФ).

Индивидуальные предприниматели, а также лица, занимающиеся частной практикой (нотариусы, адвокаты и др.), вправе уменьшить свои доходы на профессиональные налоговые вычеты (п. 1 ст. 221, п. 1 ст. 227 НК РФ). Уменьшить можно только доход, полученный от предпринимательской деятельности и частной практики.

Вычет предоставляется в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (абз. 1 п. 1 ст. 221 НК РФ).

Требования, которым должны отвечать произведенные налогоплательщиком расходы:

  • расходы должны быть обоснованны;
  • расходы должны быть документально подтверждены;
  • расходы должны быть произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

Эти требования являются обязательными для принятия произведенных расходов в уменьшение доходов. Если расход не соответствует хотя бы одному из перечисленных требований, то такой расход для целей налогообложения не учитывается (абз. 1 п. 1 ст. 221, п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ).

Вычет предоставляется налоговым органом (абз. 6 п. 3 ст. 221, п. п. 1, 2 ст. 226, пп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ). Для этого налогоплательщику следует по окончании налогового периода подать в налоговый орган налоговую декларацию (абз. 6 п. 3 ст. 221 НК РФ).

Иных условий для получения вычета НК РФ не устанавливает. Заявление на вычет представлять не нужно.

Подтвердить расходы налогоплательщика могут не только документы, оформленные в соответствии с действующим законодательством РФ (договоры, платежные поручения, чеки ККТ, приходные кассовые ордера и т.п.), но и другие документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы.

Физические лица, выполняющие работы (оказывающие услуги) по договорам гражданско-правового характера, могут уменьшить свои доходы на профессиональные налоговые вычеты (п. 2 ст. 221 НК РФ).

Вычет вправе применить любые физические лица, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, включая адвокатов, осуществляющих адвокатскую деятельность в коллегии адвокатов, и индивидуальных предпринимателей.

К договорам гражданско-правового характера, предусматривающим выполнение работ и оказание услуг, следует относить договорные отношения, регулируемые гл. 37 «Подряд» и гл. 39 «Возмездное оказание услуг» ГК РФ.

Вычет предоставляется в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера (п. 2 ст. 221 НК РФ).

Рассматриваемый вычет может быть получен физическим лицом либо у налогового агента, либо у налогового органа (в случае, если налоговый агент отсутствует) (абз. 5, 6 п. 3 ст. 221 НК РФ).

Чтобы получить вычет у налогового агента, налогоплательщику нужно обратиться к нему с письменным заявлением (абз. 5 п. 3 ст. 221 НК РФ).

Помимо заявления налоговому агенту следует представить документы, подтверждающие произведенные физическим лицом расходы (Письмо УМНС России по г. Москве от 27.09.2004 N 28-11/62835).

Физические лица, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов, могут уменьшить свои доходы на профессиональные налоговые вычеты (абз. 1 п. 3 ст. 221 НК РФ).

Вычет вправе применить любые физические лица, получающие указанные вознаграждения, включая индивидуальных предпринимателей.

Важно учитывать, что профессиональный налоговый вычет предоставляется авторам соответствующих произведений (научных трудов, разработок, изобретений и пр.) в отношении их затрат, связанных с созданием объектов интеллектуальной собственности.

Вычет предоставляется в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с созданием, исполнением или иным использованием произведений науки, литературы и искусства, а также по открытиям, изобретениям и промышленным образцам (абз. 1 п. 3 ст. 221 НК РФ).

Если для предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, ст. 221 НК РФ установлен порядок определения состава таких расходов, то для лиц, получающих авторские вознаграждения, данный вопрос не урегулирован.

Важно учитывать, что если автор получает вознаграждение в рамках выполнения трудовых обязанностей, то, по мнению Минфина России, в таких случаях оснований для предоставления данного налогового вычета не имеется (Письмо Минфина России от 06.06.2005 N 03-05-01-04/177).

Вычет может быть получен физическим лицом у налогового агента либо у налогового органа (в случае, если налоговый агент отсутствует) (абз. 5, абз. 6 п. 3 ст. 221 НК РФ).

Для получения вычета у налогового агента налогоплательщику нужно обратиться к нему с письменным заявлением (абз. 5 п. 3 ст. 221 НК РФ).

Если вычет заявлен в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов, то помимо заявления налоговому агенту также следует представить документы, подтверждающие расходы.

В числе таких документов — договоры, товарные чеки, приходные кассовые ордера, чеки ККТ, расписки физических лиц в получении денежных средств и т.п.

Если доход получен не от налогового агента, а, например, от иностранной организации, находящейся за рубежом, которая не относится к налоговым агентам (п. 1 ст. 226 НК РФ), то вычет предоставляет налоговый орган.

Для этого налогоплательщик по окончании года, в котором получен доход, подает в налоговый орган налоговую декларацию (абз. 6 п. 3 ст. 221 НК РФ). Заявление на вычет представлять не нужно.

Помимо налоговой декларации, по мнению контролирующих органов, налогоплательщику также следует представить документы, подтверждающие произведенные им расходы.

Как и за что можно вернуть налоговые вычеты: Видео

Статья 221 НК РФ. Профессиональные налоговые вычеты

При исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют следующие категории налогоплательщиков:

1) налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, — в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

Суммы налога на имущество физических лиц, уплаченного налогоплательщиками, указанными в настоящем подпункте, принимаются к вычету в том случае, если это имущество, являющееся объектом налогообложения в соответствии со статьями главы «Налог на имущество физических лиц» (за исключением жилых домов, квартир, дач и гаражей), непосредственно используется для осуществления предпринимательской деятельности.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей;

2) налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, — в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг);

3) налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы, искусства, за создание иных результатов интеллектуальной деятельности, вознаграждения патентообладателям изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в следующих размерах:

Комментарии к ст. 221 НК РФ

Если налогоплательщик применяет профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, он имеет право при исчислении налоговой базы учесть все соответствующие расходы.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее — Порядок) утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430.

Согласно пункту 13 Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных Порядком.

Учитывая, что записи в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций ведутся по всем расходам, произведенным индивидуальным предпринимателем, расходы, по которым индивидуальный предприниматель может получить профессиональный налоговый вычет, должны быть зафиксированы в такой книге, а также подтверждены первичными учетными документами.

Решением ВАС РФ от 06.08.2008 N 7696/08 разъяснено, что указание в статье 221 НК РФ на «документально подтвержденные расходы» не может рассматриваться как обязанность налогоплательщика представлять налоговому органу для камеральной проверки документы, подтверждающие право на получение профессионального налогового вычета.

Статья 221 НК РФ. Профессиональные налоговые вычеты

СТ 221 НК РФ.

При исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют следующие категории налогоплательщиков:

1) налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, — в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

Суммы налога на имущество физических лиц, уплаченного налогоплательщиками, указанными в настоящем подпункте, принимаются к вычету в том случае, если это имущество, являющееся объектом налогообложения в соответствии со статьями главы «Налог на имущество физических лиц» (за исключением жилых домов, квартир, дач и гаражей), непосредственно используется для осуществления предпринимательской деятельности.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей;

2) налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, — в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг);

3) налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы, искусства, за создание иных результатов интеллектуальной деятельности, вознаграждения патентообладателям изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в следующих размерах:

Нормативы затрат (в процентах к сумме начисленного дохода)

Создание литературных произведений, в том числе для театра, кино, эстрады и цирка

Создание художественно-графических произведений, фоторабот для печати, произведений архитектуры и дизайна

Создание произведений скульптуры, монументально-декоративной живописи, декоративно-прикладного и оформительского искусства, станковой живописи, театрально- и кинодекорационного искусства и графики, выполненных в различной технике

Создание аудиовизуальных произведений (видео-, теле- и кинофильмов)

Создание музыкальных произведений: музыкально-сценических произведений (опер, балетов, музыкальных комедий), симфонических, хоровых, камерных произведений, произведений для духового оркестра, оригинальной музыки для кино-, теле- и видеофильмов и театральных постановок

других музыкальных произведений, в том числе подготовленных к опубликованию

Исполнение произведений литературы и искусства

Создание научных трудов и разработок

Изобретения, полезные модели и создание промышленных образцов (к сумме дохода, полученного за первые два года использования)

В целях настоящей статьи к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в настоящей статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период в установленном законодательством о налогах и сборах порядке, а также суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, страховых взносов на обязательное медицинское страхование, начисленные либо уплаченные им за соответствующий период в установленном настоящим Кодексом порядке.

При определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут
учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.
Налогоплательщики, указанные в настоящей статье, реализуют право на получение
профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления налоговому агенту.
При отсутствии налогового агента профессиональные налоговые вычеты предоставляются
налогоплательщикам, указанным в настоящей статье, при подаче налоговой декларации по
окончании налогового периода.

К указанным расходам налогоплательщика относится также государственная пошлина,
которая уплачена в связи с его профессиональной деятельностью.

Комментарий к Ст. 221 Налогового кодекса

В статье 221 НК РФ идет речь о профессиональных налоговых вычетах.

Данные вычеты связаны с профессиональной деятельностью налогоплательщика и их могут применять только лица, которые:

— осуществляют предпринимательскую деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей;

— занимаются частной практикой (нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и др.);

— выполняют работы (оказывают услуги) по договорам гражданско-правового характера;

— получают авторские и другие вознаграждения.

Анализируя пункт 1 статьи 221 НК РФ, Минфин России разъяснил, что для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов.

Такие расходы учитываются в составе профессионального налогового вычета в текущем или последующих налоговых периодах.

Если доходов от осуществления предпринимательской деятельности, облагаемых в соответствии с главой 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц», в указанные периоды не имелось, налоговая база по налогу на доходы физических лиц принимается равной нулю (см. письмо Минфина России от 22.02.2011 N 03-11-09/10).

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.10.2013 N 3920/13 разъясняется, что с учетом принципа законного установления налога, а также отнесения порядка исчисления налога к элементам налогообложения, определение которых является необходимым для того, чтобы налог был признан установленным (пункты 1, 5 и 6 статьи 3, пункт 1 статьи 17 НК РФ), отсылка в пункте 1 статьи 221 НК РФ к нормам главы «Налог на прибыль организаций» означает необходимость применения данных положений не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания — момента учета для целей налогообложения.

Как заметил финансовый орган, в абзаце 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ установлено, что состав указанных расходов (то есть фактически произведенных и документально подтвержденных), принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

То есть отсылка в данном абзаце к порядку определения расходов, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», касается только «состава» расходов, а не порядка их учета в налоговой базе соответствующего налогового периода, определяемого в главе 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц».

Использование иных методов учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями для целей исчисления налога на доходы физических лиц законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.

В письме от 01.02.2011 N 03-04-05/3-45 Минфин России разъяснил, что, если арендуемая нотариусом квартира не используется им для осуществления нотариальной деятельности, суммы, затраченные нотариусом на аренду квартиры для целей проживания, не могут считаться расходами, непосредственно связанными с осуществлением деятельности нотариуса.

В этом случае оснований для включения указанных расходов в состав профессиональных налоговых вычетов при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не имеется.

На практике у налогоплательщиков возникают вопросы, в частности, о том, могут ли адвокаты, которые заняты в коллегии адвокатов, адвокатских бюро, юридических консультациях, применять профессиональные вычеты.

НК РФ на вопрос о том, могут ли адвокаты, которые заняты в коллегии адвокатов, адвокатских бюро, юридических консультациях, применять профессиональные вычеты разъяснений не дает.

Однако по данному поводу есть официальная точка зрения.

Обращаем внимание, что ранее официальные органы придерживались той позиции, что адвокаты, налог с доходов которых исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, не вправе уменьшать доходы, подлежащие обложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов, полученные от осуществления деятельности в качестве адвоката, на профессиональные налоговые вычеты, в том числе и в сумме уплаченных страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования.

На сегодняшний день сложилась противоположная позиция.

В письме Минфина России от 07.11.2013 N 03-04-06/47637 указывается, что в соответствии со статьей 221 НК РФ при определении налоговой базы адвокаты имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, независимо от формы адвокатского образования, в рамках которой осуществляется адвокатская деятельность. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Таким образом, в составе профессиональных налоговых вычетов адвокатов могут учитываться фактически произведенные и документально подтвержденные расходы на общие нужды адвокатской палаты в размерах, установленных конференцией (общим собранием) членов палаты.

В связи с этим суммы расходов адвокатов на уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и страховых взносов на обязательное медицинское страхование, произведенных адвокатом в текущем налоговом периоде, включаются в состав профессионального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц этого налогового периода.

Обращаем внимание, что в судебной практике изначально существовала позиция, выраженная в вышеприведенном письме Минфина России.

В своем Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 17.12.2008 N Ф03-4477/2008 пришел к выводу о том, что у адвокатов, учредивших иные, нежели адвокатский кабинет, формы адвокатских образований, порядок учета расходов, связанных с осуществлением адвокатской деятельности, по своей сути аналогичен порядку предоставления профессиональных налоговых вычетов, установленному пунктом 1 статьи 221 НК РФ для индивидуальных предпринимателей и приравненных к ним в отношении порядка ведения учета доходов и расходов для целей налогообложения адвокатов, учредивших адвокатский кабинет.

При этом, как установлено пунктом 1 статьи 221 НК РФ, налоговая база по налогу на доходы физических лиц может быть уменьшена на сумму профессиональных налоговых вычетов только в сумме фактически произведенных адвокатами и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Таким образом, для отнесения тех или иных расходов к профессиональным налоговым вычетам адвоката, налоговый агент должен иметь как соглашение между доверителем и адвокатом, которым предусматривалось бы отнесение этих расходов для осуществления адвокатской деятельности, так и документы, подтверждающие сами расходы.

В правоприменительной практике возникают также вопросы, например, адвокат выплачивает своему помощнику заработную плату.

Будет ли уменьшать базу по налогу на доходы физических лиц заработная плата, выплачиваемая помощнику из вознаграждения адвоката?

НК РФ не содержит ответ на данный вопрос.

Кроме того, по данному поводу отсутствует официальная позиция, однако есть судебная арбитражная практика.

Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 27.08.2007, 29.08.2007 N КА-А40/8590-07 пришел к выводу о том, что налоговая база по налогу на доходы физических лиц для помощников адвоката определялась как денежное выражение доходов помощников адвоката в размере отчислений адвоката-куратора для заработной платы помощнику. Данные расходы относятся к подпункту 4 пункта 7 статьи 25 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» как иные расходы, связанные с осуществлением адвокатской деятельности, в связи с чем налоговая база по налогу на доходы физических лиц была уменьшена обоснованно.

В Постановлении ФАС Московского округа от 18.10.2007 N КА-А40/10780-07 пришел к аналогичному выводу.

На практике возникают также иные вопросы.

Например, вправе ли индивидуальный предприниматель при исчислении налога на доходы физических лиц уменьшить доходы на вознаграждение, выплаченное по договору бухгалтерского обслуживания?

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, производят исчисление и уплату налога на доходы физических лиц по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

При этом в силу пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании подпункта 36 пункта 1 статьи 264 НК РФ организации, являющиеся плательщиками налога на прибыль, вправе отнести к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, затраты на услуги по ведению бухгалтерского учета, оказываемые сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.

На основании пункта 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством РФ.

Согласно пункту 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.

Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее — Порядок).

В соответствии с пунктом 2 Порядка индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

На основании приведенных норм налоговые органы делают вывод, что индивидуальные предприниматели в целях исчисления налога на доходы физических лиц вправе включить в состав расходов, связанных с извлечением доходов от предпринимательской (профессиональной) деятельности, затраты на оплату услуг сторонних организаций или индивидуальных предпринимателей только по ведению учета доходов и расходов.

При этом расходы по оплате ведения бухгалтерского учета неправомерно учитывать в составе профессиональных налоговых вычетов, так как обязанности по ведению бухгалтерского учета установлены исключительно для налогоплательщиков — юридических лиц (письмо УФНС России по г. Москве от 01.04.2009 N 20-12/2/[email protected]).

В то же время суды делают вывод о правомерности учета в налоговых расходах в целях исчисления налога на доходы физических лиц стоимости услуг по договору бухгалтерского обслуживания, даже несмотря на то, что предприниматели вести бухгалтерский учет не обязаны (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 25.01.2010 N А45-13717/2009, ФАС Московского округа от 05.04.2007 N КА-А40/2249-07).

Таким образом, в соответствии с позицией налоговых органов индивидуальный предприниматель не вправе при исчислении налога на доходы физических лиц уменьшить доходы на расходы по оплате ведения бухгалтерского учета, так как обязанности по ведению бухгалтерского учета установлены исключительно для налогоплательщиков — юридических лиц. Индивидуальные предприниматели в целях исчисления налога на доходы физических лиц вправе включить в состав расходов, связанных с извлечением доходов от предпринимательской (профессиональной) деятельности, затраты на оплату услуг сторонних организаций или индивидуальных предпринимателей только по ведению учета доходов и расходов. Противоположную позицию налогоплательщику, очевидно, придется доказывать в суде.

Также в правоприменительной практике возникают и другие вопросы о том вправе ли индивидуальный предприниматель применить профессиональный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц в сумме расходов на приобретение канцтоваров в случае, когда он осуществил заказ данных товаров на себя как на физическое лицо, а не на индивидуального предпринимателя?

В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

На основании статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, — в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ исчисление и уплату налога в соответствии с данной статьей производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, — по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщики вправе уменьшать полученные доходы на сумму произведенных расходов (кроме расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу подпункта 24 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на канцелярские товары.

ФАС Московского округа в Постановлении от 10.07.2009 N КА-А40/6314-09 сделал вывод: не имеет значения то, что в документах на оплату заправки картриджа предприниматель поименован как частное лицо, если впоследствии этот картридж использовался для осуществления предпринимательской деятельности.

ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 12.01.2005 N А79-3771/2004-СК1-3595 также посчитал правомерным применение предпринимателем профессионального налогового вычета при приобретении автомобиля. Несмотря на то что автомобиль был приобретен индивидуальным предпринимателем как физическим лицом, указанное транспортное средство использовалось непосредственно в предпринимательской деятельности.

Таким образом, индивидуальный предприниматель вправе применить профессиональный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц в сумме расходов на приобретение канцтоваров в случае, когда он осуществил заказ данных товаров на себя как на физическое лицо.

Между налоговыми органами и налогоплательщиками возникают также споры по поводу того, обязан ли предприниматель при отражении в налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц сумм профессионального налогового вычета представлять налоговому органу документы, подтверждающие понесенные им расходы, одновременно с подачей такой декларации?

Пунктом 1 статьи 221 НК РФ определено, что упомянутые в данной статье НК РФ категории налогоплательщиков имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности.

В целях получения профессионального налогового вычета налогоплательщики подают письменное заявление в налоговый орган одновременно с подачей налоговой декларации по окончании налогового периода.

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 23.04.2013 N А79-7910/2012, которым было частично удовлетворено требование истца о признании решения налогового органа частично недействительным, дал важное уточнение относительно применения пункта 1 комментируемой статьи.

Так, ФАС Волго-Вятского округа указал, что положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 НК РФ о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы налога на доходы физических лиц расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.

Право налогоплательщика на получение профессионального налогового вычета не ограничено какими-либо условиями и не требует особого подтверждения.

Обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, закреплена в подпункте 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ.

Пунктом 7 ст. 88 НК РФ предусмотрено, что при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ.

Минфин России в письме от 26.01.2007 N 03-04-07-01/16 «О предоставлении профессиональных налоговых вычетов» указал, что поскольку данный налоговый вычет предоставляется налогоплательщикам в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, исчисление размера вычета производится на основании представляемых налогоплательщиком соответствующих документов.

Однако в решении от 06.08.2008 N 7696/08 ВАС РФ признал не соответствующим НК РФ и недействующим данный вывод Минфина России. Суд обратил внимание на то, что НК РФ не обязывает предпринимателя при отражении в декларации профессионального налогового вычета представлять налоговому органу документы, подтверждающие расходы, так как указание НК РФ на документально подтвержденные расходы не может рассматриваться как обязанность их представить. Кроме того, налоговый орган при проведении камеральной проверки не может затребовать какие-либо документы, подтверждающие обоснованность заявленного вычета.

Последующая судебная арбитражная практика округов также придерживается выводов, изложенных ВАС РФ (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 16.09.2008 N Ф09-6586/08-С3).

Таким образом, приходим к выводу, что предприниматель не обязан при отражении в декларации профессионального налогового вычета представлять налоговому органу документы, подтверждающие понесенные им расходы, одновременно с налоговой декларацией по налогу на доходы физических лиц.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» дается толкование абзаца 4 пункта 1 комментируемой статьи. ВАС РФ разъяснил, что при толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю — плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Следует принимать во внимание, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Необходимо обратить внимание, что состав указанных в пункте 1 комментируемой статьи НК РФ расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

Анализируя пункт 2 статьи 221 НК РФ, Минфин России пояснил, что налоговая база по доходам, полученным физическим лицом по договору гражданско-правового характера, определяется как разница между суммой выплат по договору и суммой фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, понесенных исполнителем при выполнении работ (услуг) по договору.

При этом такие налогоплательщики реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления налоговому агенту, а при его отсутствии — путем представления в налоговый орган налоговой декларации по окончании налогового периода (см. письмо от 05.03.2011 N 03-04-05/8-121).

В письме Минфина России от 05.11.2013 N 03-03-06/4/47090 рассмотрен вопрос о подтверждении расходов на приобретение авиа- или железнодорожных электронных билетов для командированных работников в целях налога на прибыль, а также о налогообложении НДФЛ оплаты организацией проезда и проживания физического лица, с которым заключен гражданско-правовой договор. По данному вопросу Минфин России указал, что в случае, если расходы на проезд и проживание в целях оказания услуг по договору гражданско-правового характера были понесены самим налогоплательщиком, то такой налогоплательщик, в соответствии с пунктом 2 статьи 221 НК РФ, имеет право на получение профессионального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц в сумме таких расходов, подтвержденных документально.

При приобретении электронных проездных билетов через сеть Интернет с использованием банковской карты документами, подтверждающими фактические расходы налогоплательщика, могут являться вышеуказанные маршрут/квитанции электронного пассажирского билета и багажной квитанции. При наличии данных документов необходимость представления выписки с банковского счета налогоплательщика отсутствует.

В письме от 09.09.2010 N 03-04-06/3-209 финансовое ведомство указало, что физическое лицо вправе получить профессиональный налоговый вычет в сумме произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением работ по договору подряда.

Вместе с этим компенсируемые обществом физическому лицу в соответствии с заключенным договором подряда суммы расходов, произведенных им для выполнения работ по такому договору, признаются доходом физического лица, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц наряду с вознаграждением, выплачиваемым физическому лицу по такому договору.

Как заметил официальный орган, ГК РФ предусматривает самостоятельное правовое регулирование договоров найма жилого помещения и договоров возмездного оказания услуг.

Специальных норм, относящих договоры найма жилого помещения к договорам оказания услуг для целей уплаты налога на доходы физических лиц, в главе 23 НК РФ также не имеется.

Таким образом, профессиональные налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 221 НК РФ, в отношении доходов физических лиц, полученных по договору найма жилого помещения, не применяются (см. письмо от 03.09.2010 N 03-04-05/3-521).

В письме от 25.06.2010 N 03-04-05/8-356 контролирующий орган указал, что к расходам могут быть, в частности, отнесены документально подтвержденные расходы по созданию изобретения при условии, что они ранее не учитывались при определении налоговой базы по другим договорам гражданско-правового характера.

На практике у налогоплательщиков возникают вопросы о том, вправе ли физическое лицо уменьшить доходы от сдачи в аренду имущества на произведенные расходы по его содержанию.

По данному вопросу есть официальная позиция, согласно которой профессиональные налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 221 НК РФ, в отношении доходов физических лиц, полученных от сдачи в субаренду помещения, не применяются (см. письмо от 29.12.2006 N 03-05-01-05/290).

Также в письме от 17.05.2010 N 20-14/4/050989 налоговый орган разъяснил, что доход, полученный физическим лицом — арендодателем в виде арендной платы (включая доход в виде компенсации расходов по оплате коммунальных платежей), является объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц. При этом арендодатель не вправе учитывать в целях налогообложения произведенные расходы, связанные с оплатой коммунальных платежей по данной квартире.

Следовательно, физические лица, получающие доходы по договорам аренды, не вправе применить профессиональный налоговый вычет.

В правоприменительной практике возникают также иные вопросы, например, организация компенсирует работникам по гражданско-правовым договорам расходы на командировки.

Должна ли организация исчислять налог на доходы физических лиц с компенсации расходов на командировки?

По данному вопросу есть две точки зрения.

Согласно официальной позиции, изложенной в письме от 20.04.2007 N 21-11/[email protected], при заключении договора гражданско-правового характера между организацией и физическим лицом организация не выступает по отношению к физическому лицу в качестве работодателя и поездка такого лица для выполнения определенной работы командировкой не признается.

Таким образом, стоимость проезда к месту проведения мероприятий и проживания, оплаченных представительством физическим лицам, выполняющим работы по гражданско-правовым договорам, подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке.

При этом, учитывая, что физические лица, с которыми заключены договоры гражданско-правового характера, не оплачивают самостоятельно стоимость проезда и проживания, такие лица не вправе воспользоваться профессиональным налоговым вычетом, предусмотренным пунктом 2 статьи 221 НК РФ, в размере произведенных ими расходов.

В своем Постановлении ФАС Поволжского округа от 01.06.2009 по делу N А12-15743/2008 указал, что в части компенсационных выплат расходов по проезду и проживанию распространяются на физических лиц, находящихся в трудовых отношениях с организацией на основании заключенных с ними трудовых договоров. В рамках иных договорных отношений, в том числе гражданско-правовых, суммы таких расходов не являются компенсационными и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

Однако некоторые суды пришли к противоположному мнению.

Так, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 14.05.2007 N А43-7991/2006-30-215 пришел к выводу о том, что не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц суммы выплат, носящих компенсационный характер и связанных с возмещением расходов при выполнении трудовых обязанностей физическими лицами, состоящими как в трудовых, так и в гражданско-правовых отношениях с организацией, осуществляющей такие выплаты.

Анализируя пункт 3 статьи 221 НК РФ, Минфин России разъяснил, что суммы причитающегося автору (правообладателю) вознаграждения учитываются при определении налоговой базы налогоплательщиков — авторов (правообладателей) в составе их доходов, а суммы, удерживаемые организацией по управлению правами на коллективной основе, — в качестве расходов налогоплательщиков, учитываемых в составе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 221 НК РФ (см. письмо от 15.10.2010 N 03-04-06/4-252).

В письме Минфина России от 11.09.2013 N 03-04-05/37438 рассмотрен вопрос о получении профессионального вычета по НДФЛ переводчиком или автором производного произведения. По данному вопросу Минфин России указал нижеследующее.

Налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения, в том числе за производные произведения, указанные в статье 1259 ГК РФ, имеют право на получение профессионального налогового вычета в соответствии с пунктом 3 статьи 221 НК РФ.

Из вышеизложенного следует, что если автор производного произведения не имеет возможности документально подтвердить произведенные им в связи с переработкой другого произведения расходы, то такие расходы принимаются к вычету в соответствии с нормативами затрат к сумме полученного им авторского вознаграждения в размере 20 процентов.

В письме ФНС РФ от 12.01.2012 N ЕД-4-3/[email protected] по данному вопросу дополнительно уточняется, что физические лица, к которым исключительное право на произведение перешло в порядке наследования в соответствии со статьей 1283 ГК РФ, не являются лицами, создавшими данное произведение, и, соответственно, не несли каких-либо расходов по его созданию.

Таким физическим лицам, равно как и иным правообладателям, приобретшим исключительное право на произведение по договору на отчуждение исключительного права или по лицензионному договору, профессиональный налоговый вычет, предусмотренный пунктом 3 статьи 221 НК РФ, не предоставляется.

В письме от 23.09.2010 N 20-14/3/100054 налоговое ведомство пояснило, что одновременное предоставление налогоплательщику профессионального налогового вычета в размере установленных нормативов и в размере документально подтвержденных расходов при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц НК РФ не предусмотрено.

Отказ налогового агента предоставить налогоплательщику профессиональный налоговый вычет в размере документально подтвержденных расходов на том основании, что в используемой налоговым агентом компьютерной программе не предусмотрен такой вариант, неправомерен, поскольку противоречит положениям статьи 221 НК РФ.

А в письме от 23.07.2010 N 03-04-05/3-411 контролирующий орган указал, что если расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в соответствии с установленными нормативами затрат (в процентах к сумме начисленного дохода).

Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина России от 01.07.2010 N 03-04-05/10-369, от 02.12.2009 N 03-04-05-01/847.

В письме от 02.12.2009 N 03-04-05-01/847 финансовое ведомство пояснило, что, если расходы не могут быть подтверждены документально, то при создании литературных произведений, в том числе для театра, кино, эстрады и цирка, они принимаются к вычету в размере 20 процентов от суммы начисленного дохода.

Таким образом, если налогоплательщик применяет профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, он имеет право при исчислении налоговой базы учесть все вышеуказанные расходы, в том числе произведенные им отчисления в пользу Российского авторского общества.

В письме от 19.03.2007 N 03-04-05-01/85 Минфин России разъяснил, что профессиональный налоговый вычет налогоплательщик — автор произведений монументально-декоративной живописи и декоративно-прикладного искусства имеет право получить независимо от того, создает ли он такие произведения в качестве индивидуального предпринимателя или лица, не являющегося таковым.

Как заметил официальный орган, физические лица, получающие вознаграждения за исполнение музыкального произведения для осуществления записи и отчуждение исключительного права на исполнение этого произведения, вправе воспользоваться профессиональным налоговым вычетом по налогу на доходы физических лиц, предусмотренным статьей 221 НК РФ (см. письмо от 28.10.2009 N 03-04-05-02/12).

В письме от 24.09.2009 N 03-04-05-01/10 контролирующий орган пояснил, что по заявлению налогоплательщика — автора изобретения фирма — изготовитель изделий на основе данного изобретения (лицензиат) предоставляет ему профессиональный налоговый вычет в размере 30 процентов от суммы дохода, полученного патентообладателем по лицензионному договору за первые 2 года использования такого изобретения.

Как разъяснил налоговый орган, если денежная компенсация за нарушение авторских прав, выплачиваемая физическому лицу по решению суда, не является авторским вознаграждением, то профессиональные налоговые вычеты, предусмотренные в пункте 3 статьи 221 НК РФ, к ней не применяются (см. письмо от 08.07.2008 N 28-10/[email protected]).

Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» в абзаце 1 после таблицы пункта 3 слово «действующим» исключено, дополнен словами «в установленном законодательством о налогах и сборах порядке, а также суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, страховых взносов на обязательное медицинское страхование, начисленные либо уплаченные им за соответствующий период в установленном законодательством Российской Федерации порядке».

Данные положения вступили в силу 30 декабря 2010 г. и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 г.

В письме от 01.07.2010 N 03-04-05/8-369 Минфин России разъяснил, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные индивидуальным предпринимателем покупателям в соответствии с главой 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость», не учитывается при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в составе доходов, так же как и уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав) суммы налога на добавленную стоимость не включаются в состав профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных статьей 221 НК РФ.